發(fā)布時(shí)間:2019-12-10 瀏覽次數(shù):2564
致全國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān):建筑業(yè)包工頭(農(nóng)民工)在稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)發(fā)票必須按“經(jīng)營(yíng)所得”代征個(gè)稅
?(一)問(wèn)題的提出
當(dāng)前,筆者通過(guò)實(shí)踐調(diào)研發(fā)現(xiàn):許多建筑業(yè)的包工頭(班組長(zhǎng))到工程勞務(wù)所在地稅務(wù)局代開(kāi)發(fā)票時(shí),稅務(wù)局給予代開(kāi)發(fā)票時(shí),普遍犯的錯(cuò)誤是:一是依照“勞務(wù)報(bào)酬”應(yīng)稅項(xiàng)目給予包工頭代開(kāi)發(fā)票,在發(fā)票的“備注欄”自動(dòng)生成“個(gè)人所得稅由付款方代扣代繳或預(yù)扣預(yù)繳”的字樣。二是有不少地方稅局工作人員提出:按照是否已經(jīng)辦理經(jīng)營(yíng)證件為準(zhǔn),沒(méi)有營(yíng)業(yè)執(zhí)照的,取得的所得為勞務(wù)報(bào)酬所得;取得營(yíng)業(yè)執(zhí)照的,取得的所得按經(jīng)營(yíng)所得。以上錯(cuò)誤做法導(dǎo)致建筑企業(yè)或勞務(wù)公司在支付包工頭或班組長(zhǎng)工程勞務(wù)款時(shí),依據(jù)《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅》及其實(shí)施條例的規(guī)定,還必須按照“勞務(wù)報(bào)酬所得”代扣代繳至少20%的個(gè)人所得稅。這是嚴(yán)重運(yùn)用稅法的錯(cuò)誤,嚴(yán)重增加建筑企業(yè)的稅負(fù),這與黨中央國(guó)務(wù)院提出的“減稅降費(fèi)”政策的貫徹落實(shí)精神相悖!這涉及到全國(guó)建筑企業(yè)的健康發(fā)展問(wèn)題,涉及到營(yíng)造良好的營(yíng)商環(huán)境的問(wèn)題!因此,對(duì)建筑業(yè)包工頭(班組長(zhǎng))到工程所在地稅務(wù)局代開(kāi)發(fā)票,到底按“經(jīng)營(yíng)所得”還是按照“勞務(wù)報(bào)酬”所得代開(kāi)發(fā)票,進(jìn)行法律澄清分析很有必要。
(二)建筑勞務(wù)公司(建筑企業(yè))與包工頭(班組長(zhǎng))簽訂專業(yè)作業(yè)勞務(wù)分包的合法與否的法律分析
根據(jù)《住房和城鄉(xiāng)建設(shè)部關(guān)于印發(fā)建筑工程施工發(fā)包與承包違法行為認(rèn)定查處管理辦法的通知》建市規(guī)【2019】1號(hào)第12條第(四)項(xiàng)、第(五)項(xiàng)規(guī)定和第19條的規(guī)定,“專業(yè)作業(yè)承包人將其承包的勞務(wù)再分包的,是違法分包行為”;“專業(yè)分包單位將其承包的專業(yè)工程中非勞務(wù)作業(yè)部分再分包的,是違法分包行為”;“施工總承包單位、專業(yè)承包單位均指直接承接建設(shè)單位發(fā)包的工程的單位;專業(yè)分包單位是指承接施工總承包或?qū)I(yè)承包企業(yè)分包專業(yè)工程的單位;承包單位包括施工總承包單位、專業(yè)承包單位和專業(yè)分包單位”。基于此政策規(guī)定,筆者認(rèn)為:建筑勞務(wù)公司(建筑企業(yè))與包工頭(班組長(zhǎng))簽訂專業(yè)作業(yè)勞務(wù)分包的合法與否的法律分析如下:
1、建筑勞務(wù)公司(建筑企業(yè))與包工頭(班組長(zhǎng))簽訂專業(yè)作業(yè)勞務(wù)分包的兩種合法行為
第一,專業(yè)承包單位和專業(yè)分包單位將其承包的專業(yè)工程中的純勞務(wù)作業(yè)部分再分包給勞務(wù)公司或從事某一專業(yè)作業(yè)勞務(wù)(例如:鋼構(gòu)作業(yè)、抹灰專業(yè)、幕墻玻璃作業(yè)、水電安裝作業(yè)等勞務(wù)作業(yè))的包工頭或班組長(zhǎng)的,是合法分包行為。
第二,從事專業(yè)作業(yè)總承包的勞務(wù)公司將其與承包單位(即施工總承包單位、專業(yè)承包單位和專業(yè)分包單位)簽訂的勞務(wù)分包合同中的各專業(yè)作業(yè)勞務(wù)分包給包工頭或班組長(zhǎng)本人是合法的。
2、建筑勞務(wù)公司與包工頭(班組長(zhǎng))簽訂專業(yè)作業(yè)勞務(wù)分包的一種違法行為
從事某一專業(yè)作業(yè)的班組長(zhǎng)和包工頭從勞務(wù)公司或施工總承包單位、專業(yè)承包單位和專業(yè)分包單位分包而來(lái)的專業(yè)作業(yè)勞務(wù)再分包給有關(guān)個(gè)人是違法行為。
(三)包工頭或班組長(zhǎng)獲得的專業(yè)作業(yè)分包所得的法律性質(zhì):在稅法上是“經(jīng)營(yíng)所得”而不是“勞務(wù)報(bào)酬所得”性質(zhì)。
1、“經(jīng)營(yíng)所得”和“勞務(wù)報(bào)酬所得”的稅法界定
《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》 第六條第(二)項(xiàng):勞務(wù)報(bào)酬所得,指?jìng)€(gè)人從事勞務(wù)取得的所得,包括從事設(shè)計(jì)、裝潢、安裝、制圖、化驗(yàn)、測(cè)試、醫(yī)療、法律、會(huì)計(jì)、咨詢、講學(xué)、新聞、廣播、翻譯、審稿、書(shū)畫(huà)、雕刻、影視、錄音、錄像、演出、表演、廣告、展覽、技術(shù)服務(wù)、介紹服務(wù)、經(jīng)紀(jì)服務(wù)、代辦服務(wù)以及其他勞務(wù)取得的所得。《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第六條第(五)項(xiàng)規(guī)定:經(jīng)營(yíng)所得,是指:個(gè)人通過(guò)在中國(guó)境內(nèi)注冊(cè)登記的個(gè)體工商戶、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)取得的所得;個(gè)人依法取得執(zhí)照,從事辦學(xué)、醫(yī)療、咨詢以及其他有償服務(wù)活動(dòng)取得的所得;個(gè)人承包、承租、轉(zhuǎn)包、轉(zhuǎn)租取得的所得;個(gè)人從事其他生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)取得的所得。
基于以上稅法的規(guī)定,新的個(gè)人所得稅法對(duì)“勞務(wù)報(bào)酬”稅目采用了列舉法的規(guī)定,對(duì)“勞務(wù)報(bào)酬”征收個(gè)人所得稅的范圍列舉了26項(xiàng),凡是不屬于個(gè)人所得稅法中列舉的26項(xiàng)的勞務(wù)所得就不是“勞務(wù)報(bào)酬所得”稅目,不能按照“勞務(wù)報(bào)酬”稅目征收個(gè)人所得稅。但是稅收?qǐng)?zhí)法中很難區(qū)分“勞務(wù)報(bào)酬所得”中的 “個(gè)人從事其他勞務(wù)取得的所得”與“經(jīng)營(yíng)所得”中的“個(gè)人從事其他生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)取得的所得”,兩者有何區(qū)別呢?分析如下:
(1)什么是個(gè)人從事其他勞務(wù)取得的所得
縱觀《合同法》可以發(fā)現(xiàn),勞務(wù)關(guān)系被分拆在承攬合同、技術(shù)合同、居間合同、運(yùn)輸合同、建筑施工合同、委托合同等合同關(guān)系規(guī)定中。因此,從事勞務(wù)活動(dòng)是指從事《合同法》規(guī)定的承攬、技術(shù)、居間、運(yùn)輸、建筑施工、委托等活動(dòng)。進(jìn)而勞務(wù)報(bào)酬所得除了《《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》 第六條第(二)項(xiàng)所規(guī)定的“勞務(wù)報(bào)酬所得”外,還指?jìng)€(gè)人從事《合同法》規(guī)定的承攬、技術(shù)、居間、運(yùn)輸、建筑施工、委托等活動(dòng)取得的報(bào)酬。
(2)什么是個(gè)人從事其他生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)取得的所得
《安全生產(chǎn)法實(shí)施條例》(草案征求意見(jiàn)稿)第八十條規(guī)定,生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是指生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、建設(shè)活動(dòng),既包括主體性活動(dòng),也包括輔助性活動(dòng)。生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)單位是指從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、建設(shè)活動(dòng)的企業(yè)、個(gè)體經(jīng)濟(jì)組織及其他單位。依據(jù)《關(guān)于貫徹執(zhí)行〈中華人民共和國(guó)勞動(dòng)法〉若干問(wèn)題的意見(jiàn)》第一條規(guī)定,個(gè)體經(jīng)濟(jì)組織是指一般雇工在七人以下的個(gè)體工商戶。因此,個(gè)稅法上的“個(gè)人從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)”是指:個(gè)人從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、建設(shè)活動(dòng),既包括主體性活動(dòng),也包括輔助性活動(dòng)。班組長(zhǎng)或包工頭與勞務(wù)公司或建筑企業(yè)簽訂的勞務(wù)專業(yè)作業(yè)分包合同,從事的是輔助性活動(dòng)。
(3)是否辦理營(yíng)業(yè)執(zhí)照不可以作為“勞務(wù)報(bào)酬所得”和“經(jīng)營(yíng)所得”的分水嶺
第一,《個(gè)體工商戶個(gè)人所得稅計(jì)稅辦法》(國(guó)家稅務(wù)總局令第35號(hào))第三條對(duì)個(gè)體工商戶進(jìn)行了范圍的界定:A.依法取得個(gè)體工商戶營(yíng)業(yè)執(zhí)照,從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的個(gè)體工商戶;B.經(jīng)政府有關(guān)部門批準(zhǔn),從事辦學(xué)、醫(yī)療、咨詢等有償服務(wù)活動(dòng)的個(gè)人;C.其他從事個(gè)體生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的個(gè)人。基于此規(guī)定,個(gè)體工商戶的范圍中包括了不辦理營(yíng)業(yè)執(zhí)照的“其他從事個(gè)體生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的個(gè)人”。這與《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第六條第(五)項(xiàng)規(guī)定的“經(jīng)營(yíng)所得”第四項(xiàng)中的“個(gè)人從事其他生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)取得的所得”高度重合。
第二,根據(jù)《建筑安裝業(yè)個(gè)人所得稅征收管理暫行辦法》(國(guó)稅發(fā)〔1996〕127號(hào))的規(guī)定,承包建筑安裝業(yè)各項(xiàng)工程作業(yè)的承包人取得的所得,應(yīng)區(qū)別不同情況計(jì)征個(gè)人所得稅:經(jīng)營(yíng)成果歸承包人個(gè)人所有的所得,或按照承包合同(協(xié)議)規(guī)定,將一部分經(jīng)營(yíng)成果留歸承包人個(gè)人的所得,按對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得項(xiàng)目征稅;以其他分配方式取得的所得,按工資、薪金所得項(xiàng)目征稅。從事建筑安裝業(yè)的個(gè)體工商戶和未領(lǐng)取營(yíng)業(yè)執(zhí)照承攬建筑安裝業(yè)工程作業(yè)的建筑安裝隊(duì)和個(gè)人,以及建筑安裝企業(yè)實(shí)行個(gè)人承包后工商登記改變?yōu)閭€(gè)體經(jīng)濟(jì)性質(zhì)的,其從事建筑安裝業(yè)取得的收入應(yīng)依照個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。基于此規(guī)定,班組長(zhǎng)和包工頭帶領(lǐng)農(nóng)民工從事建筑勞務(wù)的某一專業(yè)作業(yè)活動(dòng)是國(guó)稅發(fā)〔1996〕127號(hào)中所規(guī)定的“未領(lǐng)取營(yíng)業(yè)執(zhí)照承攬建筑安裝業(yè)工程作業(yè)的建筑安裝隊(duì)”。
第三,《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人對(duì)企事業(yè)單位實(shí)行承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)取得所得征稅問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)〔1994〕179號(hào))指出:A.承包、承租人對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果不擁有所有權(quán),僅是按合同(協(xié)議)規(guī)定取得一定所得的,其所得按工資、薪金所得項(xiàng)目征稅,適用5%-45%的9級(jí)超額累進(jìn)稅率。B.承包、承租人按合同(協(xié)議)的規(guī)定只向發(fā)包、出租方交納一定費(fèi)用后,企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果歸其所有的,承包、承租人取得的所得,按對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得項(xiàng)目,適用5%-35%的5級(jí)超額累進(jìn)稅率征稅。
因此,根據(jù)以上稅法文件規(guī)定,是否辦理營(yíng)業(yè)執(zhí)照不可以作為“勞務(wù)報(bào)酬所得”和“經(jīng)營(yíng)所得”的分水嶺。
2、分析結(jié)論
結(jié)合以上法律政策規(guī)定,分析結(jié)論如下:
(1)個(gè)人辦理工商營(yíng)業(yè)執(zhí)照而產(chǎn)生的收入屬于經(jīng)營(yíng)所得;
(2)個(gè)人依法取得執(zhí)照,從事辦學(xué)、醫(yī)療、咨詢等有償服務(wù)活動(dòng)的個(gè)人取得的所得屬于經(jīng)營(yíng)所得;
(3)對(duì)于無(wú)營(yíng)業(yè)執(zhí)照又未經(jīng)批準(zhǔn)的,個(gè)人從事企事業(yè)單位的承包、承租、轉(zhuǎn)包、轉(zhuǎn)租取得的所得屬于經(jīng)營(yíng)所得;
(4)屬于《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》 第六條第(二)項(xiàng)列舉范圍內(nèi)的屬于勞務(wù)報(bào)酬所得;
(5)在建筑勞務(wù)公司與包工頭或班組長(zhǎng)簽訂勞務(wù)專業(yè)作業(yè)分包合同的情況下,班組長(zhǎng)或包工頭帶領(lǐng)的農(nóng)民工從事某一專業(yè)作業(yè)勞務(wù),其從勞務(wù)公司取得的所得,不屬于“勞務(wù)報(bào)酬”所得,而屬于“個(gè)人從事其他生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)取得的所得”,即 屬于“經(jīng)營(yíng)所得”的范疇。
(四)自然人取得“勞務(wù)報(bào)酬”所得和在稅務(wù)局代開(kāi)發(fā)票的方法
由于“勞務(wù)報(bào)酬”所得是“綜合所得”的范圍,根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局2018年公告第62號(hào)文件的規(guī)定,屬于“綜合所得”中的“勞務(wù)報(bào)酬”所得由付款方按照“累計(jì)預(yù)扣法”,按月預(yù)扣預(yù)繳勞務(wù)報(bào)酬的個(gè)人所得稅。因此,自然人取得“勞務(wù)報(bào)酬”所得,在稅務(wù)局代開(kāi)發(fā)票時(shí),稅務(wù)局不代征個(gè)人所得稅,具體的代開(kāi)發(fā)票的方法如下:
當(dāng)自然人發(fā)生“勞務(wù)報(bào)酬”所得,且“勞務(wù)報(bào)酬”所得超過(guò)增值稅起征點(diǎn)(根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》的規(guī)定,自然人增值稅起征點(diǎn)是:按次支付500元以下)以上的,獲得“勞務(wù)報(bào)酬”的自然人必須到勞務(wù)發(fā)生所在地的稅務(wù)局代開(kāi)發(fā)票給付款單位。在稅務(wù)局代開(kāi)發(fā)票時(shí),必須在發(fā)票的“備注欄”標(biāo)明“個(gè)人所得稅由付款方代開(kāi)代繳或預(yù)扣預(yù)繳”的字樣。
(四)自然人取得“經(jīng)營(yíng)所得”在稅務(wù)局代開(kāi)發(fā)票的方法
在建筑勞務(wù)公司與包工頭或班組長(zhǎng)簽訂勞務(wù)專業(yè)作業(yè)分包合同的情況下,班組長(zhǎng)或包工頭帶領(lǐng)的農(nóng)民工從事某一專業(yè)作業(yè)勞務(wù),其從勞務(wù)公司取得的所得,不屬于“勞務(wù)報(bào)酬”所得,而屬于“經(jīng)營(yíng)所得”的范疇。在稅務(wù)局代開(kāi)發(fā)票時(shí),具體的代開(kāi)發(fā)票的方法如下:
1、稅務(wù)局代征個(gè)人所得稅的代開(kāi)發(fā)票方法。
第二,在稅務(wù)局代開(kāi)發(fā)票時(shí),必須在發(fā)票上的“稅收分類與編碼欄”中填寫(xiě)“建筑服務(wù)——工程勞務(wù)”或“建筑服務(wù)——塔吊服務(wù)(鋼構(gòu)服務(wù)、幕墻玻璃服務(wù)、水電安裝服務(wù)、抹灰服務(wù))”,在發(fā)票的“備注欄”標(biāo)明“工程項(xiàng)目所在地的市、縣(區(qū))和項(xiàng)目的名稱”的字樣。
第三,建筑勞務(wù)公司收到包工頭或班組長(zhǎng)代開(kāi)的發(fā)票時(shí),按照差額征稅的規(guī)定,全額給承包單位開(kāi)具增值稅發(fā)票,按照“(勞務(wù)公司收取承包單位的所有款項(xiàng)價(jià)外費(fèi)用—包工頭或班組長(zhǎng)的專業(yè)作業(yè)分包額)÷(1+3%)×3%”計(jì)征增值稅。
2、稅務(wù)局不代征個(gè)人所得稅的代開(kāi)發(fā)票方法。
有的地方稅局規(guī)定代開(kāi)發(fā)票時(shí)不代征個(gè)人所得稅。例如,《國(guó)家稅務(wù)總局湖北省稅務(wù)局關(guān)于代開(kāi)發(fā)票環(huán)節(jié)個(gè)人所得稅有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局湖北省稅務(wù)局2019年公告第13號(hào))第一條規(guī)定:“個(gè)人所得稅納稅人(包括個(gè)體工商戶業(yè)主、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)投資者、合伙企業(yè)個(gè)人合伙人以及其他自然人等)取得應(yīng)稅所得申請(qǐng)代開(kāi)發(fā)票時(shí),稅務(wù)機(jī)關(guān)和委托代征單位在代開(kāi)發(fā)票環(huán)節(jié)不征收個(gè)人所得稅。”第二條規(guī)定:“取得經(jīng)營(yíng)所得的個(gè)人所得稅,由納稅人按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅自行納稅申報(bào)有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第62號(hào))的規(guī)定自行申報(bào)繳納。”具體的代開(kāi)發(fā)票方法如下:
第一,在稅務(wù)局代開(kāi)發(fā)票時(shí),必須在發(fā)票上的“稅收分類與編碼欄”中填寫(xiě)“建筑服務(wù)——工程勞務(wù)”或“建筑服務(wù)——塔吊服務(wù)(鋼構(gòu)服務(wù)、幕墻玻璃服務(wù)、水電安裝服務(wù)、抹灰服務(wù))”,在發(fā)票的“備注欄”注明“工程項(xiàng)目所在地的市、縣(區(qū))和項(xiàng)目的名稱和個(gè)人所得稅須自行申報(bào)”的字樣。
第二,建筑勞務(wù)公司收到包工頭或班組長(zhǎng)代開(kāi)的發(fā)票時(shí),按照差額征稅的規(guī)定,全額給承包單位開(kāi)具增值稅發(fā)票,按照“(勞務(wù)公司收取承包單位的所有款項(xiàng)價(jià)外費(fèi)用—包工頭或班組長(zhǎng)的專業(yè)作業(yè)分包額)÷(1+3%)×3%”計(jì)征增值稅.
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